第一篇
国际双重征税案例

案例1-1　厦门税务机关通过加比规则判定税收居民身份案

一、基础知识

跨境资本的流动促进了人员的国际化发展，不同国家依据本国税法对其所得进行征税时就产生了国际重复征税问题。税收居民身份判定是确定一个企业或个人在一国负有多大纳税义务的基础，也是消除国际重复征税的前提。对于自然人来说，判定其税收居民身份的标准有住所标准、居所标准和停留时间标准；为了避免重复征税，国际上形成了按照“长期性住所、重要利益中心、习惯性住所、国籍和由双方国家协商解决”的顺序（加比规则）来确定自然人税收居民身份以消除重复征税的办法。

（一）国际重复征税

1.国际重复征税的概念

一般来说，重复征税就是对同一人（自然人和法人）或同一物品（税源或征税对象）征税两次以上。按其性质的不同，一般可将各国普遍存在的重复征税现象分为税制性的、法律性的和经济性的重复征税。其中，税制性重复征税是同一课税权主体对同一纳税人、同一税源课征不同形式的税收，这种重复征税是由各国实行复合税制度所造成的；法律性重复征税是不同的课税权主体对同一纳税人的同一征税对象进行的多次征税，它是由于法律上对同一纳税人采取不同征税原则造成的；经济性重复征税是对同一税源的不同纳税人的重复征税，通常是由于股份公司经济组织形式引起的。国际税收研究的国际重复征税一般属于法律性国际重复征税。

国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一跨国纳税人的同一征税对象进行分别课税所形成的交叉重叠征税。这种重叠征税，一般情况下都是两重的，即两个国家对跨国纳税人的同一征税对象进行的重复征税，所以，人们一般把这种重复征税统称为国际双重征税。

2.国际重复征税的类型

（1）狭义的国际重复征税。

狭义的国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一跨国纳税人的同一征税对象进行的重复征税，它强调纳税主体与课税客体都具有同一性。对于同一个参与国际经济活动的纳税主体来说，所应承担的税收负担不应大于其仅在一个国家内产生的纳税义务。当同一纳税主体因同一课税客体承担了大于其在一个国家内产生的纳税义务的税收负担时，就产生了国际重复征税。

（2）广义的国际重复征税。

广义的国际重复征税是指两个或两个以上国家对同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源所进行的交叉重叠征税。其征税涉及的范围要比狭义的国际重复征税宽泛，它强调国际重复征税不仅要包括因纳税主体与课税客体的同一性所产生的重复征税（狭义的国际重复征税），而且要包括由于纳税主体与课税客体的非同一性所发生的国际重复征税，以及因对同一笔所得或收入的确定标准和计算方法的不同所引起的国际重复征税。例如，甲国母公司从其设在乙国的子公司处取得股息收入，这部分股息收入是乙国子公司就其利润向乙国政府缴纳公司所得税后的利润中的一部分，依据甲国税法规定，母公司获得的这笔股息收入要向甲国政府纳税，因而产生了甲、乙两国政府对不同纳税人（母公司和子公司）的不同课税客体或同一税源（子公司利润和股息）的实质性双重征税。

3.国际重复征税的原因

所得国际重复征税是由不同国家的税收管辖权同时叠加在同一笔所得之上引起的。这种国与国之间税收管辖权的交叉重叠可以分为两种情况，即相同的税收管辖权相互重叠和不同的税收管辖权相互重叠。

（1）两国同种税收管辖权相互重叠。

两国之间同种税收管辖权的相互重叠主要是由有关国家判定所得来源地或居民身份的标准相互冲突造成的。比如，同一笔所得被两个国家同时判定为来自本国，或者同一纳税人被两个国家同时判定为本国居民，两个国家的地域管辖权与地域管辖权或者居民管辖权与居民管辖权就会发生交叉重叠。另外，如果一个纳税人具有双重国籍，而这两个国家又都行使公民管辖权，则两国的公民管辖权也会发生交叉重叠。

（2）两国不同种税收管辖权相互重叠。

两国之间不同种类的税收管辖权相互重叠具体有三种情况：居民管辖权与地域管辖权的重叠，公民管辖权与地域管辖权的重叠，公民管辖权与居民管辖权的重叠。由于世界上大多数国家都同时实行地域管辖权和居民管辖权，因此这两种税收管辖权的交叉重叠最为普遍。例如，一甲国居民在乙国从事经济活动并在当地有一笔所得，甲国依据居民管辖权有权对这笔所得征税，乙国依据地域管辖权也有权对这笔所得征税。这样，甲、乙两国的税收管辖权就在该甲国居民的同一笔所得上发生了重叠。如果甲、乙两国都行使自己的征税权，则会出现这笔所得被两国重复征税的情形。公民管辖权与其他税收管辖权重叠的情况与上述居民管辖权类似。

此外，国际重复征税还可能发生在两个国家对企业之间收入分配和费用扣除的看法及法规存在差异的情况。如，甲国企业向乙国企业支付利息，但对这笔利息支付，甲国不允许企业税前扣除，而乙国又要对这笔利息收入征税，此时国际重复征税就会发生。两国对关联企业的转让价格看法不一致时，也会发生经济性的重复征税。

（二）自然人税收居民身份的判定标准

对于自然人而言，居民是与参观者或游客相对应的概念。某人是一国的居民，意味着他已在该国居住较长的时间或打算在该国长期居住，而不是以过境客的身份对该国做短暂的访问或逗留。然而，就各国的具体情况来看，国与国之间判定自然人居民身份的标准并不完全相同。归纳起来，各国使用的判定标准有两大类：一是主观意愿标准；二是事实与境况标准。具体的判定标准又有以下三种。

1.住所标准

住所是一个民法上的概念，一般是指一个人固定的或永久性的居住地。当采用住所标准判定自然人居民身份时，凡是住所设在该国的纳税人均为该国的税收居民。

作为一个法律概念，住所无论是在大陆法系国家还是在英美法系国家一般都有明确的法律定义。然而，各国民法确定住所的具体认定标准并不完全相同，因而采用住所标准判定个人居民身份的国家在税法中规定的税收居民判定标准也不尽一致。目前，多数国家采用客观标准来确定个人的住所，即要看当事人在本国是否有定居或习惯性居住的事实。但也有一些国家同时还采用主观标准确定个人的住所——如果当事人在本国有定居的愿望或意向，就可以判定他在本国有住所。在验定住所的客观标准方面，目前国与国之间也不完全统一。多数国家把当事人的家庭（配偶、子女）所在地作为判定住所的重要标准。一些大陆法系国家（法国、奥地利、比利时、荷兰等国）还采用经济利益中心标准或经济活动中心标准来判定当事人的住所。经济利益中心是指能够给当事人带来主要投资收益的不动产、专利或特许权等财产的所在地；经济活动中心是指当事人的主要职业或就业活动的所在地。

住所也是我国判定自然人税收居民身份的一项重要标准。《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）第一条规定，在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。另外，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定，个人所得税法所称在中国境内有住所，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住。这表明我国税法判定个人住所依据的是个人的“习惯性居住地”。如果个人由于户籍、家庭和经济利益关系而在中国习惯性居住，则其住所就在中国境内。这里的在中国境内习惯性居住，是指个人在中国以外学习、工作、探亲、旅游等活动结束后必然要返回中国境内居住，而不是指个人在中国境内实际居住。也就是说，只要某人的习惯性居住地在中国境内，那么在某个纳税年度中，即使该个人实际并没有在中国境内居住，其在中国境内仍属于有住所，在该纳税年度中他（她）仍属于中国的居民纳税人。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条的上述解释，个人习惯性居住在中国境内的原因有“户籍、家庭和经济利益关系”，至于其中哪个原因最重要，或者是否需要三者同时具备，《个人所得税法》并没有明确，所以在现实当中就需要进行综合判断。

2.居所标准

居所在实践中一般是指一个人连续居住了较长时期但又不准备永久居住的居住地。与住所相比，居所在许多国家并没有一个严格的法律定义，因而各国对居所的认识和判定标准并不一致。但一般认为，居所与住所至少有两点区别：①住所是个人的久住之地，而居所只是人们因某种原因而暂住或客居之地；②住所通常涉及一种意图，即某人打算将某地作为其永久性居住地，而居所通常是指供个人长期有效使用的房产，该标准强调的是人们居住的事实，即某人在某地已经居住了较长时间或有条件长时期居住，但并不强调其在此长期居住的意愿。

从判定居所的具体依据来看，有的国家主要看当事人是否拥有可供其长期使用的住房。也就是说，如果某人在本国拥有可由他支配的住房，那么该人在本国就有居所。不过，以拥有住房为标准判定居所的国家一般还要求当事人在有关的纳税年度中确实在本国居住过，哪怕住的时间很短。另外，有的国家以当事人居住的时间长短以及当事人与居住地关系的持久性来判定居所的存在。甚至在有的国家，如果某人在该国包租几年打猎季节用的狩猎屋，则他在该国就要被认定为有居所。由此可见，各国对居所的判定并无一定之规。

3.停留时间标准

许多国家规定，一个人在本国尽管没有住所或居所，但在一个纳税年度中在本国实际停留的时间较长，超过了规定的天数，则也要被视为本国的税收居民。由于个人实际停留在某个国家是否会引致该国的税收居民身份关键取决于停留时间的长短，所以这种判定居民身份的标准又被称为停留时间标准或居住时间标准。显然，这一标准强调的是当事人在某一纳税年度中是否待在本国及待多长时间，而不论他或她待在什么地方。

停留时间标准一般是按纳税年度制定，即当事人如果在一个纳税年度中在本国连续或累计停留的天数达到了规定的标准，他就要按本国居民的身份纳税。但也有的国家（如新西兰）规定，在任何连续的12个月中，当事人在本国停留的天数达到了规定的标准（182天），就要被视为本国的居民。至于当事人在一个规定的年度中在不同国家停留多长时间才被判定为本国居民，目前各国的规定并不完全一致。多数国家采用半年期标准通常为182天，如印度、马来西亚、挪威、新西兰、葡萄牙、巴基斯坦、新加坡、泰国、英国、乌克兰、俄罗斯、罗马尼亚等；还有些国家则规定为180天，如泰国、澳大利亚、加拿大、丹麦、芬兰、德国、意大利、爱尔兰、韩国、卢森堡等。在上述国家，如果一个人在某一纳税年度中（新西兰、哥伦比亚、越南等国为任何连续12个月）在该国住满半年，那么他在整个纳税年度或者12个月中都属于这个国家的居民。另外，也有少数国家采用1年期（365天）标准，如日本和阿根廷。我国在2019年个人所得税改革之前也采用365天标准。此前的《个人所得税法》及其实施条例规定，在中国境内居住满一年的个人为中国的税收居民；而在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365天，临时离境的，不扣减日数。2019年开始实施的《个人所得税法》将365天改为183天，即在中国境内有住所，或者无住所而在一个纳税年度内在中国境内居住满183天的个人，为中国的居民纳税人。

（三）约束自然人居民管辖权重叠的国际规范

如果同一自然人被两个国家根据本国法律同时判定为本国的居民，从而都有权对其行使居民管辖权时，《经济合作与发展组织关于避免对所得和财产双重征税的协定范本》（以下简称《经合组织范本》）和《关于发达国家与发展中国家间双重征税的协定范本》（以下简称《联合国范本》）都建议按照以下附加标准规则或加比规则来确定其最终居民身份，从而将税收的居民管辖权赋予其中某一个国家来行使：①长期性住所；②重要利益中心；③习惯性住所；④国籍。也就是说，最终确定某人是哪个国家的居民，由哪国对其行使居民管辖权。

1.长期性住所

首先要看他（她）在哪个国家有长期性住所，在两个协定国中该个人的长期性住所在哪个国家，他（她）就是哪个国家的居民。这里的住所包括任何形式，它可以是个人拥有或租住的独住房或单元房，也可以是个人租住的带家具的单间。长期性住所是指人们安排和持有该住所的目的是长期居住，而非由于旅游、出差、上课等原因而临时性的短期居住。

2.重要利益中心

如果一个人在两个国家都拥有或都不拥有长期性住所，则要看他（她）的重要利益中心在哪国，即两个国家中哪个国家与其个人的经济关系更为密切，他（她）的重要利益中心就在哪国，此时他（她）就应该被认定为是该国的居民。在判断该个人与哪个国家经济关系更紧密时，需要综合考虑个人的家庭、社会关系、职业、政治及文化活动、营业地点、管理个人财产的地点等因素。如果一个人在甲国有住所，后来又在乙国建了一个住所，但同时仍保留其甲国的住所，而且一直在甲国生活和工作，他（她）的家庭和财产也都在甲国，这些情况加在一起，就可以判定该个人在甲国有重要的利益中心，其与甲国有更紧密的经济关系。

3.习惯性住所

如果这个人在两国都拥有一个长期性住所，但其重要利益中心所在国无法确定，或者他（她）在其中任何一国都没有长期性住所，此时就要看他（她）的习惯性居所在哪个国家，哪个国家有其习惯性居所，他（她）就应该被认定为是哪个国家的居民。在上述第一种情况下，即该个人在两国都拥有一个长期性住所，但其重要利益中心所在国无法确定，此时就应当看他（她）经常去哪个国家；如果该个人经常去某个国家，但并不经常在该国的长期性住所居住，那么也应认定其习惯性居住地在该国，该国可以对他（她）行使居民管辖权。在上述第二种情况下，即这个人在其中任何一国都没有长期性住所，比如他（她）在两国经常是从这个宾馆搬到另一个宾馆，那么就要看哪个国家有他（她）的习惯性居所，此时就要比较他（她）在两国停留的时间。但在一个多长的时间段内（比如近一年内还是近三年内）进行这种比较，目前还没有一个统一的国际规范。

4.国籍

如果这个人在两个国家都有习惯性居所或都没有习惯性居所，那么就要以国籍为标准来判定其应为哪个国家的居民，即他（她）拥有哪个国家的国籍，就应认定他（她）是哪个国家的税收居民。

如果按照以上顺序还不能解决问题，即当这个人在两国都有或都没有国籍时，上述两个税收协定范本要求有关缔约国应通过相互协商来确定最终由哪个国家对其行使居民管辖权。也就是说，如果这个人在两个国家都同时具有或不具有国籍，则最终应由双方国家通过协商来确定该跨国自然人属于哪一国居民，由哪一国对其行使居民管辖权。

二、厦门税务机关通过加比规则判定税收居民身份案例

案例概述：本案例是关于厦门税务机关用加比规则来判定外籍人士税收居民身份的问题，厦门市地税局涉外分局根据我国个人所得税法确定了外籍人士A某属于我国税收居民（同时构成了我国和其国籍国双重税收居民身份），根据“加比规则”的“重要利益中心标准”，将A某认定为我国税收居民，对我国负有无限纳税义务，应就其全球所得向我国申报纳税。各国依据不同的自然人居民身份判定标准，容易造成同一个纳税人具有双重税收居民身份，“加比规则”就是用来协调双重税收居民身份分歧的工具。本案例中“加比规则”的使用对于税务机关处理相同案件有着重要的参考价值，也让学员对理解外籍个人的税收居民身份判断标准、用“加比规则”解决双重税收居民身份问题有了更为直接、深刻的感受。

（一）案例背景

随着经济全球化的进一步发展，我国“引进来”的外资与“走出去”的投资规模都不断增大；大规模的双向投资带来了人员的跨境流动，加上中国是一个文化大国，越来越多的外国人员来中国工作和生活，从而也带来外籍人士在构成我国税收居民身份的问题。由于这些外籍人员收入高、出入境相对较频繁，也不太熟悉居住国和我国的税法，对自己到底是哪国的税收居民身份并不太清楚，甚至有可能在同一纳税年度被两国同时认定为税收居民，从而产生双重税收居民身份的问题。这同时也对我国税务部门对外籍人员的税收管理带来挑战。

本案中的厦门市地税局涉外分局对某外籍人员A某开展税收核查，A某在解释其收入的同时提出开具中国税收居民身份证明的要求。相关材料表明，A某是其国籍国的税收居民，但在其国籍国没有房产，同时未有任职，取得的收入来源仅有股息。而A某自2006年开始就长期在我国租房居住，现在是厦门某外资企业总经理，同时在我国投资设立公司，有任职并负责经营管理，领取收入并且申报纳税，且在我国其他地区也开展业务。针对以上信息，税务机关应该如何来认定A某的税收居民身份呢？

（二）焦点问题

针对上述所给的全部资料，A某是否能够构成我国税收居民？若构成我国税收居民，且A某同时也是国籍国税收居民，应该如何解决A某的双重税收居民身份问题？

（三）案件分析

针对上述情况，首先应根据我国税收居民身份判定标准判定A某是否构成我国税收居民。其次，A某若构成我国税收居民，同时也是其国籍国的税收居民，将会形成双重税收居民，这时需要利用“加比规则”来进行税收居民身份判定。

1.根据我国法律A某构成我国税收居民

上述材料表明，A某在我国租房居住，在其国籍国无居住地，未说明具体居住时间，因而不能立即确定A某是否为我国税收居民，所以需进一步判断。根据《中华人民共和国个人所得税法》（第六次修改）第一条规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定，税法第一条第一款所说的在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。我国对居民个人的判定有住所和停留时间两个标准，只要满足其一就可以判定为我国的税收居民。其中，在中国境内有住所的标准是指“因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住”。由此可以看出，住所标准其实主要是一种习惯性居住，这种习惯性居住是户籍、家庭和经济利益关系等原因所致，它独特的地方在于，这不是一个具体的居住地，而是一种习惯性住所。这种习惯性居住的住所，并不意味着只有买了房屋或有了居住的房间才是有住所，而是指所有那些在中国境内有长期停留地且长期享受公共服务的人都是有住所的个人。本案例中，A某非中国籍，且并未告知家庭情况，就只能从经济利益关系入手判断我国是否为A某习惯性居住地。材料表明，A某自2006年起在中国居住，与此同时A某在中国投资设立公司，有任职并负责经营管理，领取收入并且申报纳税，且在中国其他地区也开展业务。因此可以认定A某的经济来源主要来自我国。根据《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》可以认为A某因经济利益关系而在中国境内习惯性居住，符合住所标准，所以A某构成我国税收居民。

2.运用“加比规则”判定A某为我国税收居民

在A某构成我国和其国籍国双重税收居民的情况下，我国税务机关引入税收协定中关于居民认定的条款税收协定中的“加比规则”，进一步判定A某税收居民身份归属。“加比规则”是我国为了防止造成双重税收居民征税而与其他国家签订税收协定时用来判断纳税人税收居民身份的依据。按照“永久性住所—重要利益中心—习惯性住所—国籍”的顺序来协调双重居民身份矛盾的一种规则，当采用上述顺序进行判断后仍无法确定单一居民身份的，再由双方税务主管当局协商解决。而一旦确定A某是我国的税收居民，根据个人所得税法的规定，A某应履行居民纳税人义务，就其全球所得缴纳个人所得税。

（1）永久性住所标准。

“永久性住所标准”一般是指某个人本身所拥有，配偶和家庭所在地，并有连续永久居住的意愿，而不是那种以旅游、谋生、上学等为目的的短期居留。根据税收协定的规定，同时为双方居民的个人应认为是其有永久性住所所在一方的居民。永久性住所包括任何形式的住所，例如有个人租用的住宅或公寓、租用的房间等，但该住所必须具有永久性，即个人已安排了长期居住，而不是为了某些原因（旅游、商务考察等）临时逗留。本案中，由于A某在两国都无永久性住所，可以认为永久性住所标准无法判断A某为哪国税收居民。此时应该引入对“重要利益中心”的考量。

（2）重要利益中心标准。

同时为双方居民的个人，如果在双方同时有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）所在一方的居民。“重要利益中心标准”要参考个人家庭和社会关系、职业、政治、文化及其他活动、营业地点、管理财产所在地等因素综合评判。其中特别注重的是个人的行为，即个人一直居住、工作并且拥有家庭和财产的国家（地区）通常为其重要利益中心之所在。上述资料表明，A某在国籍国没有任职，仅取得股息收入，属于消极投资所得；但在我国投资设立了公司，有任职并负责经营管理，取得的是主动所得。综合考虑消极投资所得与主动所得，认为A某与我国的经济活动联系更紧密，其重要利益中心在我国而非其国籍国，因此认定A某为我国税收居民。所以税务机关在给A某开具中国居民身份证明的同时要求其就全球所得申报纳税，由此A某补缴个人所得税及滞纳金50.44万元。

（四）通过本案引发的问题思考

通过分析本案，可以发现我国税收居民身份认定存在一些漏洞。

第一，适用《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定判定税收居民身份时，影响因素户籍、家庭、经济利益关系三者没有明确规定参考的先后顺序，以及参考的重点项。户籍、家庭、经济利益关系每一项因素都存在不同的影响，如果不规定判定的先后顺序，最终的判定结果将会有很多种，会造成极大的主观性判定税收居民身份。例如，本案中A某由于未考虑其户籍、家庭的因素，只考虑了经济利益关系，恰好证明其经济利益关系在我国。当存在运用多种因素考虑时，首先是无法确定其重要顺序，其次若存在多种因素分布在两国，最终判定的结果将不具有说服力。

第二，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定不太适用判定外籍人士税收居民身份。第二条的判定因素有三个，即户籍、家庭、经济利益关系。随着经济全球化的进一步发展，越来越多的外国人员来中国工作和生活，这些外籍人员收入高、出入境相对较频繁，而户籍与家庭的判定因素太局限了，往往只能依靠经济利益关系来判断，使税收居民身份判断有一定局限性，因而我国可针对外籍人士设置相关法律条款，确保对外籍人士税收居民认定具有广泛性。

第三，引用重要利益中心规则缺乏法律依据。重要利益中心规则比较适合与住所标准结合使用，很多国家在实践过程中都或多或少会运用到这个标准。作为一个在税收协定中非常重要的标准，在我国税法中，却没有一个具体的规定，这使得税务机关在引用这个标准时缺乏有力的法律依据。税收法定原则要求任何的税收问题都要有相关的法律规定，任何征税行为都要有法律前提。因此，仅仅在税收协定中出现的重要利益中心规则在很多情况下的运用都缺乏说服力。

（五）案例启示

本案例详细地展示了在判定我国税收居民和当构成双重税收居民时，如何根据税收协定中的“加比规则”判定实际税收居民身份的过程，分析了案例的进程及相关内容以及税务机关完整的解释。A某虽然为其国籍国的税收居民，但同时也满足我国税收居民的认定标准，构成了双重税收居民。根据税收协定中“加比规则”，按照“永久性住所—重要利益中心—习惯性住所—国籍”的判定顺序，在永久性住所标准无法判断的情况下，采用重要利益中心的判断标准，A某的重要利益中心在我国，所以A某是我国的税收居民，应就全球所得在我国进行申报纳税。

从纳税人角度：随着经济全球化发展，跨国工作的人群越来越多，很多外籍人员受雇于境外公司，却在境内公司工作，工资部分既有境外支付部分又有境内支付部分，支付方式相对复杂。针对这些现象，纳税人应当主动提供相关资料给税务机关进行判定其是否构成我国税收居民；若同时构成我国税收居民与其国籍国的双重税收居民，则应根据我国与其国籍国签订的税收协定来判定。当纳税人被认定为我国税收居民时，应就其全球所得缴纳个人所得税。

从税务机关角度：我国实行的是居民管辖权和地域管辖权相结合的税收管辖权，而对于一个行使居民管辖权的国家来说，判断一个纳税人是否是本国的纳税居民具有极其重要的意义，这是一国正确行使税收管辖权的前提，也保证了一个国家的税源不被流失，保障了一个国家的税收主权；税务机关为维护国家主权，保证本国税源不被流失，务必要做好对税收居民身份的认定工作，必须对税收居民进行明确定义，并列出具体的判断标准和冲突协调规范；存在双重税收居民时，应该按照“加比规则”的顺序，即“永久性住所—重要利益中心—习惯性住所—国籍”来判断纳税人的税收居民身份。当以上判断标准都无法解决税收居民身份认定时，双方主管当局应通过协商解决。

本案的进一步启示：纳税人的税收居民身份是国际身份规划和财富安排的核心。税收居民意味着被认定在该主权国负有无限纳税义务。根据我国相关的法律规定，自然人一旦被认定为我国的税收居民，就要对其来自境内境外的财产和所得负有无限纳税义务，因此，判断外籍个人的税收居民身份，决定了其纳税义务的范围。纳税人应主动配合税务机关进行税收居民身份认定，税务机关也需客观地判定。存在双重税收居民时，可以运用“加比规则”解决，对于仍无法确定单一居民身份的，再由双方主管税务当局协商解决。

三、案例使用说明

（一）适用对象与教学目的

1.适用对象

案例主要适用于“国际税收”等课程。本案例的教学对象包含财经类的本科生和研究生，特别是税收学专业的本科生和研究生。

2.教学目的

一是使学生对相关知识具有感性的认识及深入的思考，其中包括的知识点有我国税收居民的认定方式、运用“加比规则”判定双重税收居民身份等问题。二是培养学生的辩证、逻辑思维能力。引导学生运用类比法、逆向思维和多向思维，以及归纳总结等方法去分析和学习，站在税务机关的角度思考应该如何认定本国税收居民身份，当存在双重税收居民身份时又该如何判定，从而避免机械地学习、记忆。三是便于教师对启发式教学、发现式教学、研究式教学等教学方法的灵活运用，以打破教师在课堂上“一言堂”，通过课堂的引导性提问，让学生站在税务机关的立场作答，充分调动学生的积极性，启发学生思维，让学生积极参与教学过程，将被动变为主动。

（二）思考题

1.我国判定税收居民身份的标准是什么？

2.加比规则是什么？

3.对自然人的居民身份判定标准主要有几种？

4.你认为《中华人民共和国个人所得税法》是否适用于外籍人士？

5.若法人税收居民身份出现双重税收居民，又应如何解决？

（三）分析思路

应先明确本案例的焦点问题，即根据我国税收居民身份的判定标准，A某是否能够构成我国税收居民？若构成我国税收居民，且A某同时也是国籍国税收居民，应该如何解决A某的双重税收居民身份问题？然后再查阅相关资料《中华人民共和国个人所得税法》及《中华人民共和国个人所得税法实施条例》解决焦点问题，最后讨论分析得出结论。

（四）理论依据及分析

本案分析的顺序为先确定A某能否构成我国税收居民身份，其次，当构成我国与其国籍国的双重税收居民时，又应运用“加比规则”进行具体分析。

所以本案的焦点之一在于A某能否构成我国税收居民。根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条规定，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定，结合住所标准，A某可以构成我国税收居民。本案的焦点之二在于如何解决A某既构成我国税收居民，又构成其国籍国税收居民的双重税收居民身份。根据税收协定中的“加比规则”中的“重要利益中心标准”可以判定A某属于我国税收居民。所以A某应就其全球所得而在我国缴纳个人所得税。

（五）关键点

本案例中需要识别的知识点有三个，即我国税收居民身份的认定标准、双重税收居民身份的解决办法及“加比规则”。

通过对本案例的学习，再将其与实际联系起来，一方面可以培养学生查找与案例相关的法律法规的能力，如《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国个人所得税法实施条例》；另一方面可以增强学生表达能力和团队合作能力，以及培养学员对案例进行系统分析、逻辑推理并合理决策的能力。最终通过案例分析找出案例中可能存在的漏洞，提炼出自己的观点，从而加深对上述知识点，即我国税收居民身份的认定标准、双重税收居民身份的解决办法及“加比规则”的记忆和理解。

（六）建议课堂计划

本案例可以通过专门的案例讨论课来分析讲解。具体教学计划见表1-1。

（七）案例的建议答案以及相关法规依据

本案例中关于我国税收居民身份的认定应根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条规定、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二条规定判定A某构成我国税收居民身份。当存在双重税收居民时，应根据税收协定中“加比规则”判定顺序中的“重要利益中心标准”作为判定标准，判定A某属于我国税收居民。

（八）其他教学支持材料

本案例以幻灯片的形式进行辅助说明。

（九）思考题参考答案

（十）附件（相关法律法规条款）

1.《中华人民共和国个人所得税法》

第一条规定：在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。

2.《中华人民共和国个人所得税法实施条例》

第二条规定：税法第一条第一款所说的在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。

四、参考文献

［1］徐于平，邱磊，余娜.厦门成功利用“加比规则”判定中国税收居民身份［N］.海峡财经导报，2014-08-07.

［2］朱青.国际税收［M］.北京：中国人民大学出版社，2021.